Международные стандарты аудиторской деятельности будут применяться в 2018 – 2019 году в обязательном порядке. О переходе на новые правила, их содержании и отличиях от прежних мы расскажем в этой статье.

Переход на международные стандарты внешнего и внутреннего аудита в России в 2018 - 2019 году

В декабре 2014 года была изменена ч. 1 ст. 7 закона «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 307-ФЗ (далее — закон № 307-ФЗ), посвященная стандартам аудиторской деятельности. Согласно действующей редакции ст. 7 закона № 307-ФЗ аудиторская деятельность ведется только в соответствии с международными стандартами аудита (МСА), которые признаны в России (порядок признания вводится Правительством РФ).

МСА обязательны для всех:

• аудиторов;
• аудиторских организаций;
• СРО аудиторов и работников таких СРО.

Однако на момент внесения указанных изменений в законодательство признанных в России МСА еще не было, не был утвержден и порядок их признания.

В 2015 году была продолжена работа по переходу от отечественных стандартов к МСА: постановлением Правительства от 11.06.2015 № 576 было утверждено положение о признании МСА подлежащим применению на территории РФ.

В 2016 году Минфином РФ были изданы:

• приказ от 09.11.2016 № 207н;
• приказ от 24.10.2016 № 192н.

В 2017 году произошел завершающий этап перехода на МСА: постановлением Правительства РФ от 23.10.2017 № 1289 с 2018 года отменено действие отечественных правил — ФПСАД (были введены постановлением Правительства от 23.06.2002 № 696).

Важно! В 2019 Приказы Минфина № 207н и № 192н были отменены и заменены приказом от 09.01.2019 № 2н, которым введены в действие на территории РФ все МСА (опубликованы на официальном сайте ведомства).

Классификация международных стандартов, их содержание

Аудит бывает разных видов, кроме того, аудиторы оказывают сопутствующие аудиту услуги. Перечень последних утвержден приказом Минфина России от 09.03.2017 № 33н.

Свод международных стандартов аудиторской деятельности и сопутствующих услуг состоит:

• из 1 стандарта МСКК (Международного стандарта контроля качества);
• 37 стандартов МСА (Международных стандартов аудита);
• 2 стандартов МСОП (Международных стандартов обзорных проверок);
• 5 стандартов МСЗОУ (Международных стандартов заданий, обеспечивающих уверенность);
• 2 стандартов МССУ (Международных стандартов сопутствующих услуг);
• 1 стандарта МОПА (Международного отчета о практике аудита).

МСКК посвящен внутреннему контролю качества в организациях, оказывающих аудиторские услуги. В нем описываются элементы системы контроля качества, оценивание работ, устранение недостатков и т. д.

МСА можно сгруппировать по содержанию:

1. Раскрытие терминов, цель аудита, обязанности аудитора (МСА 200, 220 и др.).
2. Работа аудитора: согласование условий выполняемых заданий, планирование, выборка и т. д. (МСА 210, 300, 530…).
3. Риски аудитора, работа с ними (МСА 240, 315, 330, 450).
4. Аудиторские доказательства, правила работы с информацией, полученной от других аудиторов или сторонней организации (МСА 500, 501, 505, 610).
5. Регулирование отдельных моментов, например порядка взаимодействия с управленцами предприятия (МСА 260) и т. п.

Кроме перечисленного, существуют разработанные международными организациями стандарты внутреннего аудита. Ими может пользоваться компетентное подразделение организации в своей работе.

Соответствие ФПСАД и МСА

Ранее в области аудита действовали:

• Федеральные правила и стандарты аудиторской деятельности, утв. постановлением Правительства РФ (34 правила).
• Федеральные стандарты аудиторской деятельности, утв. Минфином России (9 правил).
• Правила-стандарты аудиторской деятельности, утв. комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ.

Часть из отечественных стандартов была полностью тождественна международным правилам. Например, ФПСАД 29 разработан на основе МСА 610.

Другая часть стандартов имела отличия.

С введением МСА произошла замена всех ФПСАД (см. таблицу 1), и в каждой урегулированной области произошли некоторые коррективы.

Таблица 1

Какими МСА были заменены ФПСАД

Российские стандарты	Международные стандарты
ФПСАД 5/2010
ФПСАД 6/2010

Кроме того, появились МСА, не имеющие аналогов в отечественной практике (МСА 265, 330, 450 и т. д.).

Вывод! Таким образом, нормативное регулирование аудиторской деятельности стало полным и современным.

Международные стандарты обзорных проверок (МСОП)

В 2018 - 2019 действуют 2 МСОП:

• задания по обзорной проверке финотчетности прошлых периодов (МСОП 2400);
• обзорная проверка промежуточной финансовой информации (МСОП 2410).

МСОП 2400 распространяется на специалистов, проводящих обзорную проверку финотчетности, а не ее аудит. Там же указывается, в чем суть деятельности таких специалистов. Они должны:

• изучить, проанализировать представленную отчетность организации и получить ограниченную уверенность в отсутствии существенных искажений информации;
• представить письменное заключение.

МСОП 2400 подробно расписывает, как должен работать специалист, какие выводы он может сделать, как оформляется заключение.

МСОП 2410 содержит схожие правила, но применяются они аудитором. В результате проведения обзорной проверки аудитор может предварительно убедиться в отсутствии искажений финансовой информации. При этом на основе одной такой проверки аудиторские выводы им не делаются. Для составления однозначного аудиторского заключения должна быть проведена иная работа.

Международные стандарты заданий, обеспечивающих уверенность (МСЗОУ)

Кроме международных аудиторских стандартов и МСОП действуют т. н. МСЗОУ — международные стандарты заданий, обеспечивающих уверенность. Всего их 5 видов.

В чем суть МСЗОУ 3000:

1. Специалист получает конкретное задание по подтверждению заранее проведенной оценки либо по самостоятельной оценке предмета задания в соответствии с критериями.
2. Задания, обеспечивающие уверенность. Это не аудит и не обзорная проверка фининформации, а самостоятельный вид деятельности.
3. Не относятся к заданиям, обеспечивающим уверенность, подготовка налоговых деклараций и расчетов, консультирование, выполнение согласованных услуг и компиляции, участие в судебных разбирательствах по вопросам бухучета, аудита и т. п.
4. В результате выполнения задания специалист получает разумную или ограниченную уверенность в неискаженности полученной информации.

МСЗОУ 3400 введен порядок выполнения заданий по проверке прогнозной финансовой информации и представления соответствующего заключения (информативна ли информация, приводится ли ясное описание учетной политики и т. д.).

МСЗОУ 3402 разработаны на случаи проверки аудитором компании (скорее ее отделов), деятельность которой связана с организацией средств внутреннего контроля в отношении подготовки финотчетности.

Специалист, работая в соответствии с МСЗОУ 3410, приобретает разумную или ограниченную уверенность в отсутствии искажений в отчетах о выбросах парниковых газов.

И наконец, МСЗОУ 3420 применяются специалистом при проведении проверки по компиляции проформы финансовой информации, включаемой в проспект ценных бумаг.

Международные стандарты сопутствующих услуг (МССУ)

Известно, что аудитор, кроме основной, аудиторской деятельности, может заниматься оказанием сопутствующих услуг. Порядок их предоставления установлен МССУ 4400.

МССУ 4410 применяется специалистами, выполняющими задания по компиляции финансовой информации прошедших периодов. Другими словами, аудитор или другой работник аудиторской организации может формировать финансовую отчетность на основе данных, представленных клиентом (если, разумеется, был заключен договор на оказание таких услуг).

Согласно МССУ 4410:

• это задание не является заданием, обеспечивающим уверенность, поэтому специалист не обязан собирать доказательства точности и полноты представленной информации;
• руководство несет всю ответственность за исходную финансовую информацию.

В результате выполненного задания аудитор представляет отчет о компиляции финансовой информации.

Иные международные акты, связанные с аудиторской деятельностью

Кроме вышеперечисленных стандартов аудиторская деятельность регулируется рядом нормативных актов, таких как:

1. Международный отчет практики аудита (МОПА) 1000. Этот акт оказывает практическую помощь аудиторам, в нем подробно рассказывается о финансовых инструментах, применяемых организациями всех видов.
2. Концепция качества аудита: ключевые элементы, формирующие среду для обеспечения качества аудита.
3. Международная концепция заданий, обеспечивающих уверенность.
4. Словарь терминов, применяемых в МСА.
5. Структура сборника стандартов, выпущенных Советом по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность.
6. Предисловие к сборнику международных стандартов контроля качества, аудита и обзорных проверок, прочих заданий, обеспечивающих уверенность, и заданий по оказанию сопутствующих услуг.

Структура МСА

Все МСА, МСОП, МСЗОУ, МССУ структурированы похожим образом. Отличия между ними зависят от вида регулируемого вопроса:

1. В начале документа — его полное название.
2. Вводная часть, где пишется сфера применения стандарта, характер ответственности специалиста, цель и характер задания.
3. Порядок применения стандарта.
4. Дата вступления акта в силу.
5. Термины с определениями, используемые в данном акте.
6. Требования к выполнению задания (в каждом стандарте свои).
7. Контроль качества руководителем.
8. Порядок согласования задания с руководством предприятия, информационного взаимодействия с ним.
9. Руководство по выполнению задания (что должен понимать специалист, что разработать и т. п.).
10. Принципы формирования вывода, составления отчета и т. д.

Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита

Итак, в России международные стандарты аудита являются обязательными, единственными к применению в 2018 - 2019. Рассмотрим, как это относится к так называемым внутренним аудиторам.

Внутренние аудиторы — это собственные проверяющие организации. Их деятельность к деятельности аудиторов в понимании закона № 307-ФЗ не относится. Об этом прямо говорится в ч. 2 ст. 1 закона № 307-ФЗ.

Выше уже упоминались международные профессиональные стандарты внутреннего аудита. Вкратце осветим их содержание:

1. Цели, полномочия и ответственность внутренних аудиторов определяются локальным актом предприятия.
2. К внутренним аудиторам устанавливаются те же требования, что и к аудиторам по закону № 307-ФЗ: независимость, объективность, профессионализм, осмотрительность, непрерывность деятельности.
3. Отдельная глава посвящена руководству и управлению отделом внутренних аудиторов.
4. Дается краткая инструкция к деятельности: составление плана задания, его цели, объем, содержание и т. д.
5. Составляется итоговое заключение, обозначаются риски.

В отечественном законодательстве имеется профстандарт «Внутренний аудитор», утв. приказом Минтруда РФ от 24.06.2015 № 398н, согласно которому внутренний аудитор занимается контролем системы управления рисками, корпоративного управления, следит за сохранностью активов организации и достоверностью информации, поступающей руководству, соблюдением законодательства.

Вывод! Таким образом, говорить о том, что внутренние аудиторы должны строго следовать правилам МСА, было бы некорректно. Внутренний аудит выполняет более широкие контрольные функции в отношении своей организации, проверяя не только финотчетность, но и другие области.

Аудит по международным стандартам финансовой отчетности

В завершение хотелось бы немного рассказать об аудите на соответствие международным стандартам финансовой отчетности.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) — это стандарты, определяющие правила составления финотчетности. Часть из них становятся обязательными к применению с 01.01.2018 (например, МСФО (IFRS) 2).

Цель аудита МСФО — формирование мнения об отчетности. Порядок его проведения установлен МСА 700. Рассмотрим его:

1. Аудитор должен сформировать свое мнение о финотчетности предприятия исходя из полученных аудиторских доказательств и четко выразить его в форме письменного заключения.
2. Своим мнением аудитор подтверждает, что финотчетность подготовлена во всех существенных аспектах в соответствии с МСФО.
3. Чтобы выразить вышеуказанное мнение, аудитор должен предварительно убедиться в отсутствии в представленной информации искажений или ошибок. Такие выводы делаются в соответствии с МСА 450.
4. Аудиторское заключение о соответствии отчетности требованиям МСФО составляется письменно. В МСА 700 приводятся 4 примера составления такого заключения.

Такой порядок, в общем-то, был и раньше, но некоторые моменты введены и уточнены новыми актами.

В 2018 - 2019 году деятельность аудиторов регулируется международными стандартами аудиторской деятельности, которыми:

• вводятся профессиональные термины, даются им определения;
• перечисляются обязанности аудиторов;
• регламентируется их деятельность, указывается четкая цель и задачи;
• приводятся примеры составления аудиторского заключения и т. д.

Кроме непосредственно аудиторской деятельности, отдельными международными актами регулируются сопутствующие аудиту услуги (обзорные проверки и т. д.).

На внутренних аудиторов правило об обязательном применении МСА не распространяется, поскольку их деятельность осуществляется в соответствии с локальным актом организации.

Международные стандарты аудита (МСА) имеют своей целью обеспечить унификацию аудиторской деятельности и увеличить доверие к ее результатам. Международные стандарты аудита определяют основополагающие методы аудита, призваны способствовать повышению качества аудиторской деятельности, обеспечению ее соответствия возрастающим многочисленным требованиям в области международной аудиторской деятельности, а также задают директивы по специальным вопросам аудита.

Международная унификация аудиторской деятельности является составной частью активно развивающихся в настоящее время процессов глобализации мировой экономики. Европейская федерация бухгалтеров рекомендовала соответствующей комиссии Европейского Содружества (ЕС) ввести МСА в ЕС с 2005 года. Однако сроки выполнения этого решения были перенесены на 2007 г., а затем на 2010 г.

Международные стандарты аудита разрабатываются Комитетом по международной аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров. Всего принято 52 стандарта и Кодекс этики Международной федерации бухгалтеров, в 2001 году два стандарта отменены, и с 2002 года действуют 50 документов. Каждый стандарт имеет предисловие, поясняющее его статус. В конце большинства стандартов приводится раздел «Перспективы государственного сектора», в котором содержатся условия применения МСА при аудите субъектов государственного сектора (раздел подготовлен Комитетом государственного сектора Международной федерации бухгалтеров).

Международные стандарты аудита, предназначенные для применения при аудите финансовой отчетности, при их адаптации могут применяться и при аудите другой информации. Международные стандарты аудита содержат основные принципы и процедуры, необходимые для проведения аудита, но в исключительных случаях (при наличии обоснования) аудитор может отступить от них. Международные стандарты аудита не отменяют нормативные и методические документы, принятые в различных странах. Если национальные акты соответствуют МСА, то применяются национальные стандарты. Если национальные стандарты отличаются от МСА, то членам Международной федерации бухгалтеров необходимо придерживаться все-таки МСА.

Действующие в настоящее время МСА структурированы и сгруппированы (табл. 1.1).

Таблица 1.1 Международные стандарты аудита

документа	Наименование стандарта (МСА)
	Введение
	Предисловие к Международным стандартам аудита и сопутствующих услуг
	Глоссарий
	Концептуальная основа Международных стандартов аудита
	Обязанности
	Цель и общие принципы аудита финансовой отчетности
	Условия договоренностей об аудите
	Контроль качества аудиторской работы
	Документация
	Мошенничество и ошибки
	Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности
	Планирование
	Планирование
	Знание бизнеса
	Существенность в аудите
	Система внутреннего контроля
	Оценка рисков и система внутреннего контроля
	Аудит в условиях компьютерных информационных систем
	Аудит субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций
	Аудиторские доказательства
	Аудиторские доказательства
	Аудиторские доказательства – дополнительное рассмотрение особых статей
	Первая аудиторская проверка – начальное сальдо
	Аналитические процедуры
	Аудиторская выборка и другие процедуры выборочной проверки
	Аудит оценочных значений
	Связанные стороны
	Последующие события
	Допущение о непрерывности деятельности предприятия
	Заявления руководства
	Использование результатов работы третьих лиц
	Использование результатов работы другого аудитора
	Рассмотрение работы внутреннего аудитора
	Использование работы эксперта
	Аудиторские выводы и заключения
	Аудиторское заключение по финансовой отчетности
	Сопоставления
	Прочая информация в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность
	Специальные области аудита
	Отчет аудитора по специальному аудиторскому заданию
	Проверка прогнозной финансовой информации
	Сопутствующие услуги
	Задания по обзору финансовой информации
	Задания по выполнению согласованных процедур
	Задания по подготовке финансовой информации

Стандарты по вводным положениям (ISA 100-199) выполняют функцию по определению общих условий МСА или рамок аудиторской деятельности (рамочная концепция).

Они определяют логику развития МСА, являются основой для разработки новых стандартов, содержат список терминов, общие указания как по аудиторской деятельности, так и по другим услугам, связанным с аудитом.

Стандарты, распределяющие обязанности в рамках аудиторской деятельности (ISA 200 – 299), определяют условия заказа на аудит, примерное содержание договора на выполнение аудиторских услуг (в договоре должен быть обязательно предусмотрен неограниченный доступ аудиторов ко всей информации клиента, без каких-либо исключений, поскольку обоснованный результат проверки возможен только в этом случае), а также условия, при которых аудиторский риск (риск положительного аудиторского заключения вопреки существенным ошибкам в отчетности) должен быть снижен до приемлемого минимума.

Стандарты по планированию аудиторской деятельности (ISA 300 – 399) требуют, что при планировании аудиторской проверки следует четко определить круг проверяемых вопросов, состав сотрудников, которые будут участвовать в проверке (имеется ли достаточное количество сотрудников, достаточно ли они компетентны в вопросах, связанных с заказом), необходимость привлечения внешних экспертов, специалистов других аудиторских фирм. При этом обязательно должны учитываться результаты работы внутренних контрольных органов клиента.

Стандарты по использованию результатов внутреннего контроля (ISA 400 – 499) исходят из принципа необходимости оценки в рамках внешнего контроля эффективности внутреннего контроля. В ходе планирования аудиторской проверки обязательно следует изучить общее отношение, осведомленность и практические действия руководства предприятия по отношению к системе внутреннего контроля. Поскольку благоприятная среда внутреннего контроля является предпосылкой для работоспособной системы внутреннего контроля, оценка контрольной среды в серьезной степени влияет на выбор стратегии аудита. Эффективный внутренний контроль снижает контрольный риск. Изучив корпоративную культуру в отношении внутренней проверки, формализованный ход процесса внутреннего контроля и убедившись, что механизм внутреннего контроля действует эффективно и надежно, аудитор может скорректировать внешнюю проверку в сторону упрощения. Таким образом, эффективный внутренний контроль позволяет упростить контроль внешний, и, соответственно, снизить затраты на его проведение.

После оценки риска ошибок аудитор должен определить стратегию аудита. При низком контрольном риске необходимы обширные системные и функциональные тесты, а при отдельных проверках – преимущественно операции аналитического характера, в то время как при высоком контрольном риске следует отказаться от системных и функциональных проверок и выполнить обширные отдельные проверки при незначительном объеме операций аналитического характера.

Стандарты, определяющие аудиторские доказательства (ISA 500 – 599), устанавливают, что аудитор должен получить достаточное количество соответствующих доказательств, позволяющих сделать обоснованное аудиторское заключение, при этом для получения аудиторских доказательств могут использоваться также внешние данные, подтверждающие те или иные элементы проверки. В этих стандартах приведены примеры процедур проверки. В ходе проверок необходимо особенно обратить внимание на оценку:

· обоснованности допущения непрерывности деятельности экономического субъекта, поскольку если при проверке не исходить из непрерывности деятельности предприятия, то необходимо применить совершенно иные методы проверки (например, в случаях, когда компания близка к банкротству, создана для реализации конкретного проекта, готовится к продаже и т.д.);

· событий после отчетной даты и их влияния на финансовую отчетность;

· влияния операций между аффилированными лицами на отчетность.

На основании оригинальных материалов, бухгалтерских документов и прочих материалов получают аудиторские доказательства, из которых после сравнения с отдельными положениями в бухгалтерской отчетности делаются аудиторские выводы, достаточный объем которых позволяет выработать мнение аудитора, являющиеся основанием для аудиторского отчета и заключения о достоверности финансовой отчетности клиента.

Стандарты, предусматривающие работу аудитора с информацией третьих лиц (ISA 600 – 699), регулируют вопросы использования информации других аудиторов, взаимодействие со службой внутреннего аудита, использования работы экспертов.

Стандарты, посвященные итоговым аудиторским заключениям и отчетности (ISA 700 – 799), устанавливают, что заключения могут быть безусловно положительными (ошибок нет или все они скорректированы); условно положительными (незначительные недоработки в отчетности, например, недостаточная информация об аффилированных лицах); отрицательными (например, если клиент заявил о непрерывности деятельности фирмы, а проверка показала иное и, соответственно, следует применять принципиально иные методы проверки). Международные стандарты аудита также предусматривают возможность отказа от составления аудиторского заключения (например, в случае, если клиент не представляет затребованную аудитором информации или препятствует ее получению).

Стандарты, регулирующие специальные вопросы (ISA 800 – 899), определяют вопросы проверки информации, ориентированной на будущее (финансовой информации, служащей основой для прогнозирования возможных событий в будущем).

Стандарты ISA 900 – 999 регулируют сопутствующие аудиту услуги.

Стандарты IAPS 1000 – 1100 дополняют положения по вопросам международной практики аудита.

Международные стандарты аудита постоянно совершенствуются. Совершенствование осуществляется путем небольших ежегодных улучшений в сочетании с относительно крупными изменениями один раз в несколько лет. В настоящее время наиболее актуальными вопросами в этой области являются следующие:

1) отчет аудитора должен более категорично подтверждать достоверность отчетности (аудиторский риск должен стремиться к нулю). Это приведет к необходимости перестройки всей системы проведения аудиторской деятельности, так как выборочных проверок недостаточно, чтобы подтвердить полную достоверность отчетности. Масштабы проверок придется существенно увеличить, соответственно вырастет их стоимость. Однако вопрос, приведет ли рост объема аудиторской проверки (и, соответственно, ее удорожание) к большей надежности аудиторских заключений, остается дискуссионным и требует значительной проработки;

2) в целях подтверждения финансовой отчетности предполагается большее внимание уделять информации третьих лиц как заслуживающей большего доверия, чем информация клиента;

3) в целях усиления независимости аудитора предполагается внести соответствующие дополнения в Этический кодекс (Code of Ethics) аудитора;

4) рассматривается вопрос об изменении стандарта, регулирующего действия в случае обнаружения фактов обмана и ошибок при проведении аудиторских проверок. Предполагается, что целесообразно в аудиторские комиссии включать специалистов, имеющих практический опыт в раскрытии фактов мошенничества.

В связи с экономическим кризисом, разразившимся осенью 2008 г., ведется также дискуссия о том, как должен действовать аудитор в случае, если отчетность клиента составлена согласно всем предписаниям, но у аудитора складывается мнение, что она не соответствует фактическому положению дел.

Использование Международных стандартов аудита в российской аудиторской практике (Рогуленко Т.М.)

Дата размещения статьи: 15.12.2014

Рассматриваются отдельные вопросы применения Международных стандартов аудита в российской практике аудита, предложено использовать их в качестве национальных стандартов.

Введение

Актуальность выбранной для исследования темы определяется важностью вопросов, связанных с проводимыми в России реформами и переходом на международные стандарты финансовой отчетности крупных ассоциированных групп экономических субъектов.
Целью написания статьи является исследование проблем, связанных с организацией аудита финансовой отчетности, использованием Международных стандартов аудита в российской практике аудита.
В статье представлено обоснование актуальности выбранной для исследования темы, выделены обстоятельства, обусловившие развитие аудита в России и применение Международных стандартов аудита для международных компаний, являющихся единственно возможным гарантом, обеспечивающим единство оценки деятельности различных частей компании, находящихся в разных странах.

Применение Международных стандартов аудита в России

С переходом к рыночным отношениям в России сформировалась независимая аудиторская служба. В основе этого процесса лежала взаимная заинтересованность государства, администрации предприятия и его владельцев (акционеров) в достоверной финансовой и учетной информации.
В ближайшие годы Россия будет продолжать проведение рыночных реформ, а ее участие в международной экономической интеграции и разделении труда будет расширяться и углубляться. В этой связи знание и умелое использование Международных стандартов аудита будет способствовать повышению уровня профессионализма аудиторов и аудиторских организаций.
Основная цель международных аудиторских стандартов - обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов и целей аудита, прав и обязанностей аудитора, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. На их базе формируются учебные программы для подготовки аудиторов. Стандарты служат также основанием для оценки качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов при недобросовестном выполнении аудиторской проверки.
Разработкой, внедрением и продвижением этих стандартов непосредственно занимается Международная федерация бухгалтеров (МФБ) - международное объединение бухгалтерской профессии. Целью Федерации является развитие и совершенствование бухгалтерской профессии, что позволит ей оказывать услуги на высоком качественном уровне в интересах всего общества.
Международные фирмы, приняв на себя обязательства вместе с МФБ добиваться соблюдения международных стандартов и обеспечивать высокое качество системы внутреннего контроля во всех странах, в которых они работают, будут способствовать повышению прозрачности, надежности и сопоставимости финансовой информации в мировом масштабе.
Международная федерация бухгалтеров и крупнейшие международные компании выступили с новой инициативой, направленной на повышение качества стандартов финансовой отчетности и аудита во всем мире, что позволит защитить интересы международных инвесторов и будет способствовать более активному перемещению капитала между странами. В соответствии с данной инициативой планируется создать новое объединение фирм под эгидой Международной федерации бухгалтеров, которое совместно с Федерацией будет разрабатывать международные стандарты бухгалтерского учета и аудита и оказывать содействие в их внедрении в практику. Кроме того, предлагается установить систему независимого контроля за деятельностью МФБ в сфере защиты интересов общества.
По мере изменения информационных потребностей предприятий и потребителей от аудиторов все чаще начинают требовать не только подтверждения финансовой отчетности, но и выдачи аудиторских гарантий. Комитет по международной аудиторской практике (IAPC) при Международной федерации бухгалтеров играет ведущую роль в подготовке стандартов и рекомендаций для тех сфер деятельности, в которых заключение независимого аудитора может повысить ценность и достоверность информации.
Мировая практика показывает, что во всех странах с рыночной экономикой контроль финансовой деятельности хозяйствующих субъектов, необходимый для защиты имущественных интересов собственника и государства, осуществляется специальной независимой организацией, аудиторской службой, на основе общих правил и принципов - Международных стандартов аудита.
Практика управления и исследования становления многоукладной экономики свидетельствуют о неотложности организации аудита на основе общих для всей хозяйственной деятельности правовых регламентов и с учетом особенностей каждой сферы.
Среди обстоятельств, обусловивших развитие аудита в России и применение Международных стандартов аудита, приоритетное значение имеют следующие.
1. Потребность в защите имущественных интересов хозяйствующих субъектов, преобладающее большинство которых возникло или реорганизовано в процессе реформы и включено в сферу негосударственной экономики. Международная кооперация и глобализация экономики привели к тому, что самостоятельно хозяйствующие субъекты непосредственно заинтересованы в достоверном бухгалтерском балансе и реальной оценке финансового состояния собственного предприятия и своих партнеров в подтверждение соответствия законам и учредительным документам деятельности избранных органов управления, дающих возможность представлять свой бизнес как внутри страны, так и за рубежом.
2. Сложность системы законодательных и нормативных актов, регулирующих деятельность аудиторских организаций, обусловливает острую потребность в консультациях и методической помощи по организации учета и отчетности, аудиторских проверок. В каждой отрасли специфичны действующие нормативные акты по исчислению и уплате налогов, финансированию и кредитованию, организации учетного процесса для отчетности и налоговых расчетов, что требует профессиональной поддержки со стороны аудиторов, основанной на единой методической базе, - Международных стандартах аудита.
3. Достоверная оценка реальности бухгалтерского баланса и финансового состояния хозяйствующих субъектов на основе Международных стандартов аудита необходима также для банков как условие гарантии возврата кредитов.
4. Действенный механизм банкротства, в том числе и международного, может функционировать при хорошо отработанном механизме аудита и оценки достоверности бухгалтерской отчетности и определения ликвидности и финансового состояния предприятия.
5. Применение Международных стандартов аудита способствует защите хозяйствующих субъектов от неправомерных действий органов налогообложения, пенсионного и имущественных фондов, международных бирж, банков.
6. Регулирование на паритетных началах отношений организаций с деловыми партнерами всего мира невозможно без международных стандартов.
7. В процессе реформирования экономических отношений и хозяйственной организации в Российской Федерации система органов контроля кардинально трансформировалась. Резко сократилась сфера деятельности ведомственного контроля и численность занятых в нем работников. На его место должна быть поставлена система контроля, основанная на международных стандартах аудита.
Создание системы международных экономических связей обусловило необходимость гармонизации стандартов аудита на международном уровне, с тем чтобы расширить круг пользователей финансовой отчетности, облегчить сопоставление финансовых показателей деятельности компаний разных стран и получить возможность оценивать компетентность и профессионализм аудиторских фирм.
В экономически развитых странах к настоящему времени сформирована развитая, детализированная законодательная база, а также жесткий свод профессиональных требований и стандартов, действуют унифицированные правила аудиторской деятельности, гарантирующие клиентам высокую квалификацию аудиторов и защищающие их от недобросовестного аудита.
Международные стандарты аудита (МСА) представляют собой справочник для профессиональных аудиторов, в котором содержится описание общепризнанных методов аудита.
Российские практикующие аудиторы могут применять международные стандарты в своей деятельности, что будет способствовать их дальнейшей интеграции в международное аудиторское сообщество. Единственный официальный язык стандартов - английский. Утвержденным текстом проекта для рассмотрения стандарта или положения считается текст, опубликованный МФБ на английском языке. Организации - члены МФБ получают право на перевод данных документов после надлежащего разрешения МФБ в целях их опубликования на языке своей страны.
Перевод документов осуществляется за счет организаций - членов МФБ. Он должен включать наименование организации, которая его подготовила, а также ссылку на то, что данный документ является переводом утвержденного текста.
МСА входят в число Международных стандартов по контролю качества, аудиту, обзорным проверкам и другим услугам по заданиям, связанным с обеспечением уверенности и сопутствующим услугам (International Standards on Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services).
Аудиторы, проводящие аудит в соответствии с МСА, обязаны наряду с их требованиями выполнять в полном объеме требования Кодекса этики профессионального бухгалтера МФБ.
Статус МСА определяется тем, что эти международные стандарты предназначены для применения при аудите финансовой отчетности. Кроме того, эти стандарты при условии необходимой адаптации используются при аудите иной информации и предоставлении сопутствующих услуг. МСА содержат основные принципы и необходимые процедуры, а также руководства в форме пояснительного и иного материала.
Для обеспечения понимания и правильного применения основных принципов и необходимых процедур аудита наряду с руководствами следует учитывать полный текст МСА, включая пояснительные и иные материалы, содержащиеся в них.
МСА следует применять к существенным аспектам. Любое ограничение в отношении применимости отдельного МСА разъясняется во введении к данному стандарту. Становление рыночной экономики России обусловливает развитие новых видов деятельности по осуществлению и регулированию хозяйственных отношений. В их числе аудиторская деятельность (аудит), обеспечивающая защиту законных имущественных интересов хозяйствующих субъектов путем независимого финансового контроля, подтверждения достоверности бухгалтерских балансов и отчетов о результатах хозяйственной деятельности, оказания соответствующих услуг. В условиях рыночной экономики хозяйственную деятельность мотивируют главным образом имущественные интересы, что вызывает потребность в средствах их осуществления и защиты. К подобным обязательным и эффективным средствам относится аудит.
Аудит как неотъемлемая составляющая нормальных экономических отношений был признан большинством стран мира. Этому способствовала ориентация аудита на защиту имущественных интересов, усиление экономической выгоды и минимизацию предпринимательского риска.
Россия выходит на мировой уровень предпринимательской деятельности. Представительства и филиалы российских компаний открываются по всему миру, так же как и в России функционирует большое количество подразделений иностранных компаний.
Развитие новых форм международного экономического и предпринимательского сотрудничества организаций предопределило необходимость выработки новых способов защиты имущественных интересов участников таких отношений .
Аудит как система независимого финансового контроля и консультаций способен защитить имущественные интересы как внутренних, так и международных участников экономических отношений. Однако для осуществления полноценного финансового контроля деятельности транснациональных компаний необходимо, чтобы стандарты проведения аудита в разных странах не противоречили друг другу. В противном случае полученные из разных стран по разным стандартам данные о деятельности международной компании были бы несопоставимы и, следовательно, не обеспечивали бы полноценную защиту имущественных интересов пользователей аудита. Но привести в полное соответствие друг другу все национальные стандарты всех стран - невыполнимая задача. Невыполнимость ее обусловлена национальными, историческими, культурными, политическими и другими особенностями различных стран.
Именно поэтому Международные стандарты аудита как система единых подходов к проведению аудита для всего мирового предпринимательского пространства, для международных компаний являются единственно возможным гарантом, обеспечивающим единство оценки деятельности различных частей компании, находящихся в разных странах.
Международные стандарты аудита - единые базовые принципы, которым должны следовать аудиторы в процессе профессиональной аудиторской деятельности.

Аудиторские стандарты: назначение и виды

Стандарты аудита - это единые базовые принципы, которым должны следовать аудиторы в процессе профессиональной аудиторской деятельности. Они устанавливают единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации. Стандарты необходимы для обучения аудиторов внутри фирм, кроме того, они могут использоваться для защиты аудитора в судебном процессе.
Различают четыре группы стандартов:
- международные аудиторские стандарты, разработанные Международным комитетом по аудиторской практике, которые фиксируют требования к проведению аудита в разных странах. Их требования обязательны при проведении аудита транснациональных компаний;
- национальные стандарты, разработанные и применяемые на территории отдельных стран. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер;
- внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов. Одна из функций профессиональных объединений аудиторов состоит в организации аудита на основе единых принципов и подходов. С этой целью профессиональные аудиторские объединения могут устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности на основе Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. При этом требования внутренних правил не могут быть ниже требований федеральных. Аудиторские организации, добровольно вступившие в объединение, обязаны соблюдать требования данных правил;
- внутрифирменные стандарты. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, основываясь на национальных стандартах, разрабатывают свой фирменный подход к выполнению различных действий аудитора, закрепляемых в собственных правилах (стандартах) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить Федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности.
Требования правил (стандартов) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов не могут быть ниже требований Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются. Если аудиторское заключение дается по международным стандартам, то внутрифирменные стандарты не должны противоречить международным.
Международные стандарты аудита являются общепризнанным гарантом обеспечения надежности информации, представленной в финансовой отчетности. Изначально процесс стандартизации в развитых странах шел обособленно. Процесс стандартизации аудита начался с Великобритании, где еще в конце XIX в. был принят ряд законов, направленных на защиту имущественных интересов держателей акций.
В США первый серьезный шаг в области стандартизации аудита был сделан во время Великой депрессии, когда происходило массовое банкротство как финансовых институтов, так и промышленных предприятий. В дальнейшем эти попытки уже по окончании Второй мировой войны привели к созданию Общепринятых стандартов аудита (GAAS).
Начиная с середины прошлого века наметилась тенденция к глобализации и появлению транснациональных компаний. Новые предприятия, объединяющие в себе капитал разных стран, требовали особых подходов к проверке достоверности их отчетности, что привело к необходимости выработки единых международных стандартов бухгалтерского учета и аудита.
В 1977 г. была основана глобальная мировая профессиональная организация бухгалтеров - Международная федерация бухгалтеров (IFAC). Этот факт стал новой вехой в развитии Международных стандартов аудита. Для унификации положений аудита в разных странах по инициативе Международной федерации бухгалтеров был создан Комитет по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации (IAASB). Комитет, являясь независимым органом, разрабатывает Международные стандарты аудита, позволяющие гарантировать качество аудиторских проверок во всем мире.
Аудиторские стандарты формулируют единые международные основополагающие предписания, определяющие нормативы качества и надежности аудита и обеспечивающие определенные гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. Международный комитет по аудиторской практике издал стандарты проведения аудита, состоящие из международных стандартов и стандартов по оказанию сопутствующих услуг. Классификация Международных стандартов аудита и положений о международной аудиторской практике представлена в таблице.

Кодификация	Наименование разделов и стандартов
100 - 199	Основные принципы организации аудита	Вводные аспекты
	Глоссарий терминов
	Концептуальные основы международных стандартов аудита	Отражает предназначение, порядок составления и представления финансовой отчетности экономических субъектов
200 - 299	Цели, обязанности и ответственность аудитора	Устанавливают требования к обязанностям аудитора
	Цели и общие принципы аудита финансовой отчетности	Содержит указание на то, что аудит финансовой отчетности призван дать аудитору возможность выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с установленными основами финансовой отчетности
	Условия аудиторских заданий	Устанавливает стандарты и предоставляет рекомендации по согласованию условий договоренности с клиентом и составлению ответа аудитора на просьбу клиента изменить условия договоренности на такие, которые будут иметь своим результатом более низкий уровень уверенности
	Контроль качества для аудита финансовой отчетности	Рассматривает специфическую ответственность аудитора в отношении процедур контроля качества для аудита финансовой отчетности. Он также рассматривает, если применимо, ответственность контролера качества по заданию. Данный МСА должен читаться совместно с соответствующими этическими требованиями. Наличие системы контроля качества, соответствующих политик и процедур является ответственностью аудиторской фирмы
	Аудиторская документация	Рассматривает обязанность аудитора подготовить в ходе аудита финансовой отчетности аудиторскую документацию
	Ответственность аудитора в отношении мошенничества при аудите финансовой отчетности	Рассматривает обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при аудите финансовой отчетности. Искажения в финансовой отчетности могут возникать в результате недобросовестных действий или ошибки. Разграничивающим фактором между недобросовестными действиями и ошибкой является намеренный или ненамеренный характер действия, результатом которого является искажение финансовой отчетности
	Рассмотрение требований законодательства и регулирующих органов при аудите финансовой отчетности	Рассматривает ответственность аудитора в отношении требований законодательства и регулирующих органов в ходе аудита. Данный стандарт не применяется в отношении других заданий, обеспечивающих уверенность, в которых от аудитора обычно требуется проверка соблюдения требований конкретных разделов законодательства и регулирующих органов. Те требования законодательства и регулирующих органов, которые должны выполняться организацией, формируют ее нормативно-правовую среду. Требования законов или регулирующих органов могут оказывать прямое или косвенное воздействие на финансовую отчетность
	Сообщение информации представителям собственника	Рассматривает обязанность аудитора сообщать информацию, связанную с аудитом финансовой отчетности, представителям собственника. Хотя данный МСА применяется независимо от структуры управления организации или ее размера, отдельные правила применяются в тех случаях, когда представители собственника участвуют в управлении организацией и для открытых акционерных компаний. Признавая важность эффективного двустороннего обмена информацией в ходе аудита, данный МСА обеспечивает общее руководство по представлению аудитором информации представителям собственника и указывает на некоторые специальные вопросы, подлежащие сообщению
	Сообщение информации руководству и представителям собственника о слабостях в системе внутреннего контроля	Устанавливает специальные требования в отношении сообщения информации представителям собственника о выявленных в ходе аудита существенных слабостях внутреннего контроля
300 - 399	Планирование	Устанавливают требования к проведению предварительной стадии и планированию аудиторской проверки
	Планирование
	Понимание деятельности экономического субъекта и его среды и оценка рисков существенного искажения отчетности	Содержит рекомендации по организации работы аудитора по знакомству со спецификой деятельности экономического субъекта, пониманием ее особенностей и среды, рассматривает подходы к оценке аудитором рисков существенного искажения отчетности
	Существенность в аудите	Устанавливает порядок определения существенности в международной аудиторской практике, а также описывает взаимосвязи между существенностью и аудиторским риском
	Аудиторские процедуры, выполненные в ответ на оцененные риски	Рассматривает процедуры по оцененным рискам, которые увязаны с анализом надежности системы внутреннего контроля организаций с точки зрения рисков возможного искажения финансовой отчетности за счет мошенничества или ошибки
400 - 499	Внутренний контроль	Устанавливает требования к оценке аудитором внутреннего контроля
	Учет при аудите особенностей субъектов, использующих обслуживающие организации
	Оценка искажений, выявленных в процессе аудита	Устанавливает профессиональные подходы к оценке искажений, выявленных в процессе аудита
500 - 599	Аудиторские доказательства	Устанавливают требования к проведению аудиторской проверки и сбору достоверных доказательств
	Аудиторские доказательства	Устанавливает требования в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также в отношении процедур, выполненных с целью получения аудиторских доказательств
	Аудиторские доказательства - дополнительное рассмотрение особых статей
	Внешние подтверждения	Определяет, что доверие к внешним доказательствам более высокое, чем к внутренним
	Первичные задания - начальные сальдо	Определяет ответственность аудитора за начальные остатки по счетам в случаях, когда аудиторская проверка финансовой отчетности проводится впервые или осуществлена в предшествующем году другим аудитором
	Аналитические процедуры
	Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования	Определяет факторы, которые должен учитывать аудитор при проведении выборок в ходе аудиторских проверок и при оценке результатов примененных аудиторских процедур
	Аудит оценочных значений
	Связанные стороны
	Последующие события	Отражает действия аудитора, которые необходимо предпринять для выявления последующих событий, оказывающих существенное влияние на содержание финансовой отчетности
	Непрерывность деятельности	Предоставляет рекомендации в отношении обязанностей аудиторов при проверке финансовой отчетности на предмет уместности допущения о непрерывности деятельности предприятия в качестве основы для составления финансовой отчетности
	Заявления руководства	Требует от аудитора получения соответствующих заявлений от руководства субъекта. В нем определены случаи, когда такая информация особенно важна и в каких случаях ее следует получать в письменной форме
600 - 699	Использование работы третьих лиц	Устанавливают требования к использованию работы третьих лиц в ходе аудиторской проверки
	Использование результатов работы другого аудитора	Предоставляет рекомендации для случаев, когда аудитор при подготовке заключения по финансовой отчетности субъекта использует результаты работы другого аудитора, который проверяет финансовую информацию, предоставленную одним или несколькими компонентами и включенную в финансовую отчетность субъекта
	Рассмотрение работы внутреннего аудита
	Использование работы эксперта
700 - 799	Аудиторские выводы, подготовка отчетов (заключений)	Устанавливают требования к аудиторским выводам и подготовке отчетов (заключений)
	Формирование мнения и отчет независимого аудитора
	Изменение к мнению в независимом аудиторском заключении
	Поясняющие параграфы (emphasis of matter) и другие вопросы в отчетах независимого аудитора
	Сопоставимые значения
	Ответственность аудитора в отношении прочей информации в документах, содержащих проверенную финансовую отчетность
800 - 899	Специализированные области	Устанавливают требования к аудиту в специализированных областях
	Специальные соображения - аудиты финансовой отчетности, подготовленной в соответствии со специальными принципами подготовки финансовой отчетности
	Особенности аудита отдельной финансовой отчетности и специфических элементов, счетов или единиц финансовой отчетности
900 - 999	Сопутствующие услуги	Устанавливают требования к аудиту сопутствующих услуг
1000 - 1100	Положения по международной аудиторской практике
	Процедуры межбанковского подтверждения
	Взаимоотношения между органами банковского надзора и внешними аудиторами	Содержит разъяснения по вопросам банковского аудита
	Особенности аудита малых предприятий	Содержит разъяснения по вопросам аудита малых предприятий
	Аудит международных коммерческих банков	Содержит разъяснения по вопросам международного банковского аудита
	Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности	Содержит разъяснения по вопросам особенностей учета экологических вопросов
	Аудит производных финансовых инструментов	Содержит разъяснения по аудиту производных финансовых инструментов

Общие положения аудиторской деятельности отражены в вводных Международных стандартах аудита, в состав которых входят такие стандарты, как "Статус Международных стандартов аудита", "Предисловие к Международным стандартам аудита и сопутствующих услуг", "Глоссарий терминов", "Концептуальные основы Международных стандартов аудита".
Юридический статус Международных стандартов аудита (МСА) и порядок их принятия Комитетом по международной аудиторской практике (КМАП) (International Auditing Practices Committee, IAPC) определяет МСА 100 "Статус Международных стандартов аудита", в котором отмечается, что миссия Международной федерации бухгалтеров (МФБ) заключается во всемерном развитии и усилении позиций бухгалтерской профессии. Указывается, что для работы над осуществлением данной миссии Совет МФБ основал КМАП, чья функция состоит в разработке и опубликовании стандартов и положений в отношении аудита и сопутствующих услуг от имени Совета. КМАП является постоянным комитетом Совета МФБ, а его члены назначаются организациями - членами МФБ в странах, выбранных Советом МФБ.
В предисловии к Международным стандартам аудита и сопутствующих услуг определено, что они применяются при аудите финансовой отчетности и выполнении сопутствующих аудиту услуг. При этом аудитору разрешается отходить от требований МСА, обязательно аргументируя причины такого отхода. Указано, что данный стандарт аудита следует применять только к вопросам, имеющим существенное значение. Здесь же отмечено, что наряду со стандартами КМАП выпускает и положения по международной аудиторской практике (ПМАП). Эти документы имеют менее обязательный для применения характер и детализируют положения МСА. Однако для обозначения совокупности собственно Международных стандартов аудита и соответствующих ПМАП, образующих единую систему, обычно употребляется выражение "система документов МСА".
Более 100 терминов, применяемых в международных стандартах, нашли отражение в МСА 110 "Глоссарий терминов".
Базовым международным стандартом, описывающим концептуальную основу Международных стандартов аудита в области услуг, которые могут предоставляться аудиторами, является МСА 120 "Концептуальные основы Международных стандартов аудита". В этом стандарте отражены предназначение, порядок составления и представления финансовой отчетности экономических субъектов. В нем проводится разграничение между аудитом и сопутствующими услугами, а также отмечается, что к сопутствующим услугам относятся обзор, согласованные процедуры и подготовка информации, по которым не предусматривается, что аудитор должен будет выразить уверенность. Согласно контексту данной концептуальной основы, уверенность рассматривается как выражение аудиторского мнения в отношении достоверности утверждений, представляемых одной стороной и предназначенных для использования другой стороной. Указывается, что аудит финансовой отчетности призван дать аудиторской организации и индивидуальному аудитору возможность выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с установленными основами финансовой отчетности.
Отмечено, что мнение аудитора должно основываться на собранных им в ходе аудита достаточных и уместных аудиторских доказательствах. Подчеркивается, что доказательства, собранные в ходе обзора финансовой отчетности, не являются такими же полными, как доказательства при проведении аудита. Поэтому уровень уверенности, отражаемый в отчете об обзоре, ниже уровня, отражаемого в аудиторском заключении.
Рассматривается вопрос о причастности аудитора к финансовой информации в том случае, если к ней прилагается его отчет или если им выражается согласие на использование его имени в связи с профессиональной деятельностью.
Указывается, что аудитор должен потребовать от руководства данного субъекта прекращения неправомерных действий, если ему становятся известны факты ненадлежащего использования субъектом имени аудитора в связи с финансовой информацией. Отмечено, что аудитор может также проинформировать любые известные третьи стороны о том, что его имя использовалось ненадлежащим образом в связи с указанной информацией.
В соответствующей рубрике говорится, что в конце каждого международного стандарта приводится раздел "Основы аудита государственного сектора", в котором раскрываются характерные случаи, требующие пояснения или дополнения. Международный стандарт, в котором такой раздел отсутствует, применяется к аудиту финансовой отчетности в государственном секторе во всех существенных аспектах.
Исходя из общих тенденций развития учета и аудита на мировом уровне Международные стандарты финансовой отчетности и Международные стандарты аудита приняты за основу реформирования российского учета и аудита, поскольку они, отражая особенности рыночной экономики, имеют международное признание, менее сложны и открыты для последующих изменений.
Международные стандарты применяются в любых случаях проведения независимого аудита транснациональных компаний. В некоторых странах (в Австралии, Бразилии, Голландии) международные стандарты используются в качестве базы для разработки собственного подобного документа, а в странах, где решено не разрабатывать собственные стандарты (Кипре, Малайзии, Шри-Ланке), международные стандарты могут рассматриваться в качестве национальных.

Заключение

Исходя из общих тенденций развития учета и аудита на мировом уровне Международные стандарты финансовой отчетности и Международные стандарты аудита целесообразно не только принять за основу реформирования российского учета и аудита, но и использовать в качестве национальных стандартов, поскольку они, отражая особенности рыночной экономики, имеют международное признание, менее сложны и открыты для последующих изменений.
Дальнейшие исследования проблем применения Международных стандартов аудита связаны с разработкой методических и практических подходов применения указанных стандартов в российской практике аудита не только для транснациональных компаний, но и для отечественных экономических субъектов.

1. Проверка финансовой отчетности, подготовленной в соответст­вии с основами учета, отличными от МСА или национальных стан­дартов.

2. Проверка отчетов по компонентам финансовой отчетности (оп­ределенных счетов, их элементов или деталей финансовой отчетности).

3. Проверка на соответствие условиям договора.

4. Проверка обобщенной финансовой отчетности.

МСА 800 не применяется для проведения обзора, согласованных процедур или подготовки финансовой информации.

До начала выполнения задания аудитор должен уточнить у клиен­та его характер, формы и содержание своего предполагаемого отчета. Чтобы избежать неправильного толкования отчета, аудитор может указать в нем, для какой цели подготовлен отчет, и изложить любые ограничения относительно его распространения и использования.

Отчет по всем заданиям, кроме проверки обобщенной отчетнос­ти, должен содержать следующие основные элементы:

1) название;

2) адресат;

3) вступительный параграф (введение), где описывается прове­ренная информация и разграничение ответственности руководства субъекта и аудитора;

5) параграф, выражающий мнение по поводу финансовой инфор­мации;

6) дата отчета;

7) адрес аудитора;

8) подпись аудитора.

Предписанные формы отчета в случае, если субъект представляет информацию правительственным органам, доверительным управля­ющим и другим субъектам, могут не соответствовать данным требо­ваниям. В этом случае аудитор в случае необходимости может:

Внести поправки в соответствии с МСА;

Изменить формулировки;

Приложить отдельный отчет.

В аудиторском отчете о финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с основами учета, отличными от МСА или национальных стандартов, должно быть заявление, указывающее на применяемые основы, или ссылка на пояснения к отчетности, содержащие такую информацию. Аудитору следует помнить, что совокупность бухгал­терских условий, принятых для удовлетворения индивидуальных предпочтений, не является основой бухгалтерского учета.

Во мнении должно быть указано, подготовлена ли отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с этими основами. Если отчетность не имеет адекватного названия или основы неверно ука­заны, аудитор должен модифицировать отчет.

Проверка по компоненту финансовой отчетности может осуществляться самостоятельно или быть частью задания по проверке отчет­ности в целом; уровень существенности в первом случае должен быть ниже, чем во втором. Аудиторская проверка при выполнении такого специального задания должна носить более масштабный характер, чем проверка того же компонента при аудите финансовой отчетности в целом. Это следует учитывать в тех случаях, когда данное специаль­ное задание выполняется одновременно с аудитом финансовой от­четности. Во мнении аудитора должно быть указано, подготовлен ли проверяемый компонент финансовой отчетности в соответствии с основами учета. При выражении отрицательного мнения или при от­казе от выражения мнения по поводу финансовой отчетности в целом аудитор готовит отдельный отчет по ее компонентам только в том случае, если они не составляют большую часть всей отчетности. При проверке соответствия условиям договора обычно рассматри­ваются:

Выплата процентов;

Обеспечение финансовых коэффициентов;

Ограничения на выплату дивидендов;

Использование доходов от продажи имущества.

Специальные задания, целью которых является выражение мнения по поводу соответствия субъекта определенным условиям дого­вора, выполняются в том случае, если аспекты соответствия имеют отношение к вопросам, не выходящим за рамки профессиональном компетенции аудитора. Если в задании затрагиваются особые вопро­сы, находящиеся вне области финансовых и бухгалтерских знаний, аудитор должен рассмотреть необходимость использования работы эксперта. В отчете указывается мнение аудитора по поводу выполне­ния субъектом конкретных условий договора.

Обобщенная финансовая отчетность - это подготовленная субъ­ектом финансовая отчетность в сводной форме, в которой изложены проверенные аудитором годовые финансовые отчеты с тем, чтобы информировать заинтересованные группы пользователей только об основных результатах финансовой деятельности и финансовом поло­жении субъекта. Заключение о сокращенной отчетности дается толь­ко в том случае, когда аудитор выразил мнение о финансовой отчет­ности, на основании которой составлена исследуемая обобщенная отчетность. Сокращенную отчетность следует сопроводить четким указанием на ее характер, а также предупреждением, что для лучшего понимания информации о субъекте обобщенную отчетность следует читать вместе с последней проверенной финансовой отчетностью.

Аудиторский отчет об обобщенной финансовой информации дол­жен содержать, помимо типовых элементов:

Мнение о соответствии информации обобщенной отчетности сведениям несокращенной отчетности.

Если мнение аудитора по несокращенной отчетности модифици­ровано, но он удовлетворен обобщенной отчетностью, то в отчете указывается, что хотя обобщенная отчетность не противоречит несо­кращенной, но она подготовлена на основании отчетности, которую нельзя признать достоверной во всех существенных отношениях.

Прогнозная финансовая информация - это финансовая информа­ция, основанная на допущениях относительно событий, которые, могут произойти в будущем, и возможных действий субъекта. Эта ин­формация может быть в форме прогноза, перспективной оценки или их комбинации.

Прогноз - это прогнозная финансовая информация, подготовлен­ная на основании допущений относительно будущих событий и действий, которые руководство предполагает предпринять (наилучшие оценки). Например, в качестве прогноза выступают данные бизнес-плана по проекту, который руководство клиента намеревается вопло­тить или уже воплощает (планируемые показатели денежных пото­ков, прибылей и убытков и др.).

Перспективная оценка - это прогнозная информация, подготов­ленная на основании гипотетических допущений относительно буду­щих событий и действий, которые необязательно будут иметь место, или сочетания наилучших оценок и гипотетических допущений. К примеру, в качестве перспективной оценки могут выступать суммы предполагаемых расходов (высвобождаемых средств) в случае введе­ния (отмены) каких-либо видов обязательных платежей.

МСА 810 не применяется для проверки информации, выражен­ной в общей или повествовательной форме.

Аудитор не в состоянии выразить мнение по поводу того, сможет ли проверяемая организация достичь результатов, указанных в про­гнозной информации. Его задача - получить доказательства того, что:

Наилучшие оценки руководства являются обоснованными, а гипотетические допущения согласуются с назначением информации;

Прогнозная информация надлежащим образом подготовлена на основании той же информации, допущений и принципов, что и финансовая отчетность за предыдущие годы;

Все существенные допущения раскрыты в надлежащей мере с указанием того, являются ли они наилучшими оценками или гипоте­тическими допущениями.

Аудитор не должен выполнять задание, если допущения нереа­листичны или если он считает, что прогнозная финансовая инфор­мация не будет соответствовать предназначенной цели. Рекомендует­ся составить письмо-обязательство с разъяснением условий задания и предполагаемых результатов работы аудитора.

Представление о процессе подготовки прогнозной финансовой информации может быть получено на основе анализа:

Опыта и компетентности лиц, готовящих информацию;

Характера документации, подтверждающей допущения руко­водства;

Степени использования статистических, математических мето­дов и компьютерной техники;

Точности прогнозной информации, подготовленной в предыдущие периоды.

Аудитор должен иметь достаточные знания о бизнесе и опреде­лить степень достоверности исторической финансовой информации субъекта.

Надежность допущений находится в обратной зависимости от продолжительности периода, охватываемого прогнозной информа­цией. При анализе этого периода принимаются во внимание: особен­ности операционного цикла, а также потребности пользователей, для которых готовится информация.

В стандарте МСА 120 «Концептуальная основа Международных стандартов аудита» определяются уровни уверенности и виды отчет­ности аудитора по отдельным видам услуг:

Согласованным процедурам;

Подготовке финансовой информации.

Помимо этого, профессиональные обязанности аудиторов при оказании упомянутых услуг раскрываются в МСА 910 «Задания по обзору финансовой отчетности», МСА 920 «Задания по выполнению согласованных процедур», МСА 930 «Задания по подготовке финан­совой информации».

Согласно МСА 120 использование термина «аудитор» при описа­нии сопутствующих услуг не подразумевает, что лицо, оказывающее эти услуги, является аудитором, проверяющим финансовую отчет­ность субъекта.

При проведении сопутствующих услуг аудитор должен:

Планировать свою работу;

Направить клиенту письмо-обязательство;

Документировать необходимую информацию для того, чтобы подтвердить выполнение работы в соответствии с МСА.

Обзор финансовой отчетности - услуга, при проведении которой аудитор должен определить наличие обстоятельств, указывающих на то, что финансовая отчетность не была составлена во всех существен­ных аспектах в соответствии с основами финансовой отчетности. Проведение обзора, в отличие от аудита, не предполагает:

Оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

Проверки бухгалтерских записей;

Получения ответов на запросы;

Полного набора доказательств, получаемых в ходе проверки, наблюдения, подтверждений и расчетов.

Согласно МСА 910 «Задания по обзору финансовой информа­ции» доказательства, необходимые для достижения цели обзора, аудитор получает в первую очередь посредством проведения опроса и аналитических процедур.

Примерные процедуры, выполняемые при обзоре финансовой от­четности, следующие:

1) общего характера:

Выяснение полноты и правильности отражения финансовой информации;

Сопоставление данных пробного баланса с показателями глав­ной книги и финансовой отчетности;

Рассмотрение результатов предыдущих аудиторских проверок и обзоров;

Выяснение наличия существенных изменений в деятельности клиента за отчетный период;

Получение сведений о раскрытии и соблюдении учетной поли­тики;

Ознакомление с протоколами собраний акционеров, заседаний совета директоров и другими документами с целью выявления важ­ных для обзора вопросов;

Получение информации о:

Наличии операций со связанными сторонами;

Непредвиденных обстоятельствах и обязательствах;

Планах по сокращению активов или деятельности;

Вовлечении субъекта в судебные процессы;

Сравнение показателей финансовой отчетности за отчетный и предыдущие годы, сопоставление их с бюджетами и прогнозами;

Обсуждение финансовой отчетности с руководством, получе­ние разъяснений по поводу несоответствий или необычных измене­ний;

Оценка последствий всех обнаруженных ошибок и информи­рование о них руководства клиента;

2) в отношении денежных средств:

Получение информации о сверке банковских выписок с учет­ными данными клиента, переводах между счетами субъекта, сущест­вующих ограничениях;

3) в отношении дебиторской задолженности:

Получение информации об учетной политике в части форми­рования резервов;

Получение реестра задолженности и сопоставление данных с пробным балансом;

Анализ задолженности по срокам погашения и суммам;

Обсуждение с руководством клиента классификации задолжен­ности и причин возникновения просроченных долгов дебиторов;

4) в отношении товарно-материальных запасов:

Ознакомление с перечнем запасов, сопоставление итога с ос­татком пробного баланса;

Уточнение периодичности и результатов проведения инвента­ризаций;

Получение информации о контрольных процедурах;

Выяснение обоснованности оценки;

Сравнение количественных данных за отчетный период с пока­зателями предыдущих периодов, анализ существенных расхождений;

Определение правильности учета запасов, переданных в залог или на консигнацию;

5) в отношении инвестиций:

Ознакомление с классификацией долгосрочных и краткосроч­ных инвестиций;

Сверка перечня инвестиций с пробным балансом;

Получение информации об учетной политике;

Запрос руководству о текущей балансовой стоимости инвести­ций и проблемах, связанных с их реализацией;

Выяснение правильности учета дохода от инвестиций;

6) в отношении амортизируемого имущества:

Сверка стоимости имущества и начисленной по нему аморти­зации с данными пробного баланса;

Получение информации о применяемой учетной политике в отношении амортизации и разделения ее на затраты капитального и текущего характера;

Обсуждение с руководством клиента поступления и списания по счетам учета имущества и правильности учета результатов от про­дажи и иного выбытия имущества;

Сравнение способов и сумм начисленной амортизации за от­четный и прошлые периоды;

Выявление фактов передачи имущества в залог;

Выяснение правильности отражения в учете и отчетности арендных отношений;

7) в отношении расходов будущих периодов:

Обсуждение с руководством клиента характера этих расходов и перспектив их возмещения;

Сравнение остатков по соответствующим счетам с аналогичны­ми данными предыдущего периода, обсуждение с руководством при­чин выявленных существенных различий;

8) в отношении ссудной задолженности, подлежащей погашению:

Получение от руководства данных и определение их соответст­вия пробному балансу;

Отнесение задолженности подразделения по срокам погашения на долгосрочную и краткосрочную;

Выяснение фактов и причин невыполнения руководством кли­ента условий ссудных договоров;

Рассмотрение обоснованности расходов по выплате процентов по отношению к остатку задолженности;

Определение видов предоставленного обеспечения;

9) в отношении кредиторской задолженности поставщикам:

Выяснение наличия прав на льготы по расчетам с поставщи­ками;

Анализ объяснений по поводу значительных изменений сальдо счетов в динамике;

Сверка реестра задолженности с данными пробного баланса;

Выяснение фактов проведения сверки остатков;

Определение наличия существенных неучтенных обязательств;

Ознакомление с раскрытием данных по задолженности перед поставщиками, которые являются акционерами, директорами и про­чими связанными сторонами;

10) в отношении начисленных и условных обязательств:

Получение реестра обязательств и сверка его с пробным ба­лансом;

Сравнение остатков по соответствующим счетам с сальдо за предыдущие периоды;

Ознакомление с методом определения начисленных обяза­тельств;

Получение сведений о суммах, включенных в условные, в том числе внебалансовые, обязательства;

Выяснение фактов наличия неучтенных обязательств, обсужде­ние с руководством необходимости создания резервов и раскрытия информации в примечаниях к финансовой отчетности;

11) в отношении налогов:

Выяснение наличия спорных ситуаций с налоговыми органа­ми, которые могут оказать значительное влияние на налоги клиента;

Анализ соотношения расходов по выплате налогов и доходов за отчетный период;

Получение информации об адекватности учтенных отсрочен­ных и текущих налоговых обязательств;

12) в отношении последующих событий:

Получение промежуточной отчетности и сравнение ее с отчет­ностью, по которой проводится обзор;

Получение информации о событиях, произошедших после даты составления баланса: о существенных изменениях в структуре акционерного и оборотного капитала, долгосрочной задолженности, произведенных корректировках;

Определение необходимости корректировки или раскрытия информации в финансовой отчетности;

Ознакомление с протоколами собраний акционеров или засе­даний совета директоров, состоявшихся после даты составления ба­ланса;

13) в отношении собственного капитала:

Получение и анализ перечня операций, отраженных на счетах капитала, включая новые выпуски, выбытие и дивиденды;

Выяснение фактов наличия каких-либо ограничений;

14) в отношении деятельности клиента в целом:

Сравнение фактических или ожидаемых результатов текущего периода с результатами предыдущих периодов;

Обсуждение правильности временного периода признания до­ходов и расходов;

Рассмотрение непредвиденных и необычных статей;

Рассмотрение и обсуждение взаимосвязи между соответствую­щими статьями доходов.

В ходе обзора аудитор может допустить средний (более низкий по сравнению с аудитом финансовой отчетности) уровень уверенности в том, что проверяемая информация не содержит существенных иска­жений. По результатам обзора в аудиторском отчете формулируется мнение в виде негативной уверенности (например: «В результате проведенных процедур не обнаружены обстоятельства, свидетельст­вующие о наличии существенных искажений в отчетности»). Следо­вательно, негативная уверенность - это отрицание факта обнаруже­ния каких-либо значительных искажений, выраженное по результатам проведенных работ.

Аудитор должен обратить внимание клиента на то, что обзор не является аудиторской проверкой, а составленное по результатам об­зора заключение не выражает аудиторского мнения о достоверности финансовой отчетности. Кроме того, необходимо разъяснить клиен­ту, что на обзор нельзя полагаться как на средство выявления оши­бок, незаконных действий или других нарушений.

Тем не менее при проведении обзора аудитор руководствуется теми же общими профессиональными принципами и соображениями в отношении существенности, целесообразности использования ра­боты других лиц, рассмотрения последующих событий, что и при вы­ражении аудиторского мнения о финансовой отчетности.

Заключение по обзору имеет структуру, во многом схожую с ауди­торским заключением по финансовой отчетности, и формируется в зависимости от результатов работы аудитора. Возможные варианты представлены в табл. 6.1.

Таблица 6.1. Содержание констатирующего параграфа заключения по обзору

Untitled Document

Возможные ситуации	Выводы аудитора
Факты, указывающие на то, что отчетность составлена не в соответствии с применимыми основами, не обнаружены	Не обнаружено ничего, что дало бы основание полагать, что финансовая отчетность не представляет достоверной и объективной картины (не представлена объективно во всех существенных аспектах) в соответствии с МСФО (или другими применимыми основами финансовой отчетности)
Обнаружены факты, оказывающие негативное влияние на достоверность отдельных статей финансовой отчетности	Не обнаружено ничего, что дало бы основание полагать, что финансовая отчетность не представляет достоверной и объективной картины (не представлена объективно во всех существенных аспектах) в соответствии с МСФО (или другими применимыми основами финансовой отчетности), за исключением перечисленных фактов (по возможности дается количественная оценка)
Обнаружены факты, оказывающие существенное нега­тивное влияние на достоверность финансовой отчетности	Учитывая изложенные факты, финансовая отчетность не представляет достоверной и объективной картины (не представлена объективно во всех существенных аспектах) в соответствии с МСФО (или другими применимыми основами финансовой отчетности)
Масштаб обзора ограничен	Не обнаружено ничего, что дало бы основание полагать, что финансовая отчетность не представляет достоверной и объективной картины (не представлена объективно во всех существенных аспектах) в соответствии с МСФО (или другими применимыми основами финансовой отчетности), если не принимать во внимание возможные поправки, внесение которых могло бы оказаться необходимым в отсутствие ограничений обзора
Масштаб обзора существенно ограничен	Невозможно обеспечить какую бы то ни было степень уверенности

Согласованные процедуры - действия аудиторского характера, по которым было достигнуто согласие между аудитором, субъектом и лю­быми соответствующими третьими сторонами. Например, между ауди­тором, клиентом и его поставщиком заключается соглашение в целях определения действительных размеров задолженности по расчетам за поставленные материалы. Помимо этого, работа по выполнению со­гласованных процедур может касаться таких статей отчетности, как де­биторская задолженность, операции со связанными сторонами, объем продаж и прибыли подразделений, а также финансовых отчетов. Стандарты и рекомендации по данному виду услуг установлены МСА 930 «Задания по выполнению согласованных процедур».

При выполнении согласованных процедур аудитор должен обяза­тельно следовать всем этическим принципам, определяющим про­фессиональную ответственность аудитора, за исключением принципа независимости. Тем не менее, если аудитор не является независи­мым, то этот факт отражается в его отчете.

При определении условий задания аудитор должен обратить вни­мание руководства клиента на то, что выполняемые процедуры не будут являться аудиторской проверкой или обзором и что аудитор­ское мнение по результатам такой работы не выражается. Кроме того, аудитор устанавливает ограничения в отношении распростране­ния информации отчета о фактических результатах.

Анализ, сравнение;

Проверку расчетов;

Сквозную проверку;

Наблюдение;

Запрос и подтверждение.

В случае проведения согласованных процедур аудитор представ­ляет в виде отчета сторонам, участвующим в договоренности, только фактические выводы без выражения уверенности. Пользователи от­чета самостоятельно оценивают объем проведенных процедур и пред­ложенные выводы и составляют собственные заключения на основе данных работы аудитора. Аудитор должен представить выводы по по­воду задолженности клиента поставщику, подтвержденной проверен­ными документами. Как у клиента, так и у поставщика могут быть свои соображения по поводу реальности размера этой задолженнос­ти. Предположим, новый управляющий поставщика считал, что часть долга покупателя на определенную дату не погашена, а в ре­зультате выполнения согласованных процедур аудитором обнаруже­ны документы, свидетельствующие о взаимозачете задолженностей, проведенном прежней дирекцией поставщика и не отраженном в бухгалтерском учете. Таким образом, поставщик может изменить свое мнение, полагаясь на отчет аудитора.

В отчете, помимо обычных реквизитов и параграфов, должны быть отражены следующие принципиальные моменты:

Заявление о согласовании выполненных процедур с получате­лем отчета;

Перечень конкретных выполненных процедур;

Заявление о том, что процедуры не являются аудиторской про­веркой или обзором;

Указание на ограниченность объема процедур целью догово­ренности и упоминание о том, что при проведении дополнительных процедур, проверки или обзора могли быть обнаружены и другие проблемы, требующие отражения в отчете. Данная информация включается для того, чтобы не вызывать неоправданных ожиданий в отношении выявления всех обстоятельств, интересующих получате­лей отчета.

Подготовка финансовой информации - это сбор, классификация, обобщение и представление финансовой информации с применени­ем знаний аудитора в области бухгалтерского учета (например, со­ставление бухгалтерского баланса и других форм финансовой отчет­ности на основе предоставленных клиентом данных бухгалтерского учета). При оказании данной услуги аудитор выступает в роли бухгал­тера, поэтому в тексте МСА 930 «Задания по подготовке финансовой информации» используется именно этот термин. При подготовке фи­нансовой информации так же, как и проведении согласованных про­цедур, бухгалтер должен соблюдать все профессиональные этические принципы, за исключением требования независимости (однако если бухгалтер не является независимым, это обстоятельство должно быть отражено в отчете). Уверенность в отношении обрабатываемой ин­формации не выражается.

При определении условий задания бухгалтер должен проинфор­мировать руководство клиента о следующем:

Выполнение задания не предусматривает проведение аудитор­ской проверки или обзора, не предполагает выражения уверенности в достоверности информации, не гарантирует выявления ошибок или нарушений;

Ответственность за полноту и точность предоставляемой бух­галтеру информации несет руководство клиента;

Финансовая информация будет подготовлена с соблюдением перечисленных в отчете принципов бухгалтерского учета, кроме того, будут раскрыты все известные отступления от этих принципов (коли­чественную оценку таких отступлений приводить необязательно).

Для подготовки финансовой информации бухгалтер получает общее представление о характере финансово-хозяйственной деятель­ности клиента, формах его бухгалтерских записей и основах финансовой отчетности, в соответствии с которыми должна быть представ­лена требуемая информация. В обязанности бухгалтера не входит:

Оценка достоверности и полноты предоставленной инфор­мации;

Оценка системы внутреннего контроля;

Получение подтверждений или проверка разъяснений.

Если бухгалтеру становится известно, что предоставленная ему информация не удовлетворяет предъявляемым требованиям, то он должен запросить у руководства клиента дополнительные сведения, а в случае невыполнения этой просьбы - отказаться от подготовки финансовой информации.

В отчете о выполнении задания по подготовке финансовой ин­формации помещается заявление о том, что аудиторская проверка или обзор не проводились и что в связи с этим уверенность в досто­верности информации не выражается. На каждой странице подготовленной отчетности либо на титульном листе должны содержаться ссылки на то, что данные собраны и представлены без проведения аудита и обзора.

Аудитор считается причастным к финансовой информации, если:

К ней прилагается его отчет;

Им выражается согласие на использование его имени в связи с профессиональной деятельностью (т.е. если выполнялись сопутст­вующие услуги).

Ответственность аудитора за содержание финансовой информации ограничивается уровнем уверенности, обеспечиваемым при оказании услуг. Если аудитору становится известно, что на него безосновательно ссылаются, то он может проинформировать об этом заинтересованные стороны или пойти по пути юридических разбирательств. Так, если ау­дитор проводил обзор финансовой отчетности, а клиент представляет заинтересованным пользователям его мнение как утверждение абсо­лютной достоверности проверенной информации, то аудитор, узнав об этом, должен предпринять указанные выше меры.

1. Каковы основные элементы отчета аудитора по специальным зада­ниям?

2. В каких случаях модифицируется отчет аудитора по проверке финан­совой отчетности, составленной в соответствии с основами бухгалтерского учета, отличными от МСА или других основ?

3. В каких случаях аудитор должен подготовить отдельный отчет по про­верке компонента финансовой отчетности?

4. Соблюдение условий каких договоров может составлять специальное задание аудитора?

5. В каких случаях аудитор имеет право выражать мнение об обобщен­ной финансовой отчетности?

6. Какие дополнительные элементы включаются в отчет аудитора о ре­зультатах проверки обобщенной финансовой отчетности?

7. Чем отличается прогноз от перспективной оценки?

8. Какие задачи должен решить аудитор при проверке прогнозной ин­формации?

9. Чем проведение обзора финансовой отчетности отличается от ее аудита?

10. Какие процедуры выполняются при проведении обзора финансовой отчетности?

11. Какой уровень уверенности должен обеспечить аудитор при проведе­нии обзора?

12. Что понимается под негативной уверенностью?

13. Какие варианты формулировок констатирующего параграфа отчета аудитора возможны по результатам проведения обзора?

14. С помощью каких приемов и методов осуществляются согласованные процедуры?

15. Каковы особенности отчета аудитора, составляемого по результатам выполнения согласованных процедур?

16. Как распределяются обязанности и ответственность между аудитором и клиентом при подготовке финансовой информации?

17. В каких случаях аудитор считается причастным к финансовой инфор­мации клиента?

Предмет и тема. В декабре 2014 г. были внесены изменения в Федеральный закон N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности", статью 7, в соответствии с которой "аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с МСА, которые являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников..." . Однако на тот момент официальный перевод международных стандартов аудита (МСА) на территории РФ отсутствовал. Между тем признание МСА на территории РФ могло произойти только при условии утверждения Минфином России такого перевода на русский язык. Для этого в 2015 г. было издано Постановление Правительства Российской Федерации N 576 , а в 2016 г. - Приказ Министерства финансов Российской Федерации N 192н "О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации" . Несколько ранее Министерством труда и социальной защиты РФ был утвержден Профессиональный стандарт "Аудитор" , регулирующий и развивающий аудиторскую деятельность. Таким образом, в связи с признанием на территории РФ действия МСА раздел трудовых действий "Необходимые знания" ранее принятого Профессионального стандарта "Аудитор" объективно нуждается в дополнении и новой редакции.

Цели и задачи. Целью статьи является исследование признанных на территории РФ Международных стандартов аудита в контексте развития аудиторской деятельности и Профессионального стандарта "Аудитор".

Методология. В процессе исследования были применены методы: сравнительный анализ, систематизация, индукция, дедукция.

Результаты. На основе проведенного анализа сделан вывод о важности профессиональной подготовки аудиторов на основе Международных стандартов аудита и корректировки Профессионального стандарта "Аудитор".

Область применения результатов. Результаты данной статьи могут применяться в теории и практике аудита бухгалтерской финансовой отчетности коммерческих и некоммерческих организаций.

Выводы и значимость. Сделан вывод о важности в процессе профессиональной подготовки аудиторов, повышения их квалификации изучения именно официального перевода МСА на русский язык, а также научной дискуссии о порядке практического применения того или иного стандарта ввиду сложности их структуры и содержания.

На территории Российской Федерации в 2014 - 2016 гг. был принят, изменен и дополнен ряд законодательных и нормативных документов, в соответствии с которыми аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с Международными стандартами аудита . Считается, что внедрение Международных стандартов аудита (МСА) в различных странах может способствовать информационному взаимодействию аудиторов и бизнес-сообщества, повышению престижа аудиторской профессии, повышению качества аудиторских услуг.

Вопросам классификации МСА, их сравнительной характеристики с российскими стандартами аудиторской деятельности (ФСАД), проблемам и перспективам внедрения в практику российского аудита международных стандартов посвящены труды многих зарубежных и отечественных ученых и практиков: А. Аренса и Дж. Лоббека , Р. Адамса , Р.А. Алборова и С.М. Концевой , К.А. Гайдарова , А.А. Василенко и А.Н. Кизилова , С.В. Козменковой, С.А. Кемаевой, Е.А. Мизиковского , Г.С. Клычовой , М.В. Мельник и В.Я. Соколова , М.Л. Макальской и Н.И. Ковалевой , Т.Ю. Серебряковой , Т.Б. Турищевой . Тем не менее данная тема остается актуальной и крайне важной, поэтому продолжает рассматриваться в научных кругах и профессиональном сообществе.

Так, профессор М.В. Мельник и профессор В.Я. Соколов отмечают, что для дальнейшего совершенствования аудиторской деятельности необходимо усилить взаимодействие аудиторов, с одной стороны, с представителями руководства аудируемых лиц, а с другой стороны, с пользователями аудируемой отчетности . Большинство пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности интересует не только наличие существенных искажений в этой отчетности, но также и непрерывность деятельности организаций, оценка аудиторами рисков в наиболее сложных ситуациях, системы внутреннего контроля, методики выборочных проверок, взаимодействие между аудиторами - аудируемыми лицами - экспертами, внутренними и внешними аудиторами, методика аудиторских проверок отдельных сегментов и другие проблемные вопросы.

Поправки, внесенные в Закон об аудиторской деятельности, свидетельствуют о внедрении на территории РФ Международных стандартов аудита, которые являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников . При этом могут также применяться стандарты аудиторской деятельности саморегулируемых организаций аудиторов, если они:

1) определяют дополнительные требования к аудиторским процедурам, если это обусловливается особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг;

2) не могут противоречить Международным стандартам аудита;

3) не создают препятствий осуществлению аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами аудиторской деятельности;

4) являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов - членов указанной саморегулируемой организации аудиторов .

Согласно Постановлению Правительства РФ N 576 в состав документов, содержащих Международные стандарты аудита, вводимые в действие на территории РФ, входят следующие документы, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров:

Международные стандарты контроля качества;

Международные стандарты аудита финансовой информации;

Международные отчеты о практике аудита финансовой информации;

Международные стандарты заданий по проведению обзорных проверок;

Международные стандарты заданий, обеспечивающих уверенность;

Международные стандарты сопутствующих аудиту услуг;

Иные документы, определенные Международной федерацией бухгалтеров в качестве неотъемлемой части Международных стандартов аудита и изменений к ним .

Официальный перевод Международных стандартов аудита на русский язык выполняет Фонд "Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности".

В табл. 1 и 2 нами представлены основные требования стандартов первой и второй группы, вводимых в действие с 01.01.2017.

Таблица 1

Общая характеристика международных стандартов аудита контроля качества

Название	Назначение	Основные требования	Ключевые слова
Международные стандарты контроля качества (International Standards on Quality Control (ISQCs))
МСА (МСКК) 1	Контроль качества в аудиторских организациях, проводящих аудит и обзорные проверки финансовой отчетности, а также выполняющих прочие задания, обеспечивающие уверенность, и задания по оказанию сопутствующих услуг	Устанавливает обязанности каждой аудиторской организации в области системы ее контроля качества в отношении аудита финансовой отчетности, обзорных проверок финансовой отчетности, а также заданий, обеспечивающих уверенность, и сопутствующих услуг	Контроль качества, аудит, обзорные проверки финансовой отчетности, прочие задания, обеспечивающие уверенность, задания по оказанию сопутствующих услуг

Таблица 2

Международные стандарты, содержащие общий порядок выполнения аудита (МСА 200 - 620)

Название		Основные требования	Ключевые слова
Стандарты 200 - 299. Общие принципы и ответственность (General principles and Responsibilities)
	Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с МСА	Определяются основные обязанности и цели независимого аудитора при аудите финансовой отчетности, разъясняются характер и объем аудиторских процедур, сфера применения, роль и структура МСА	Назначение аудита, подлежащая аудиту финансовая отчетность, разумная уверенность
	Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности	Определяются обязанности аудитора в отношении рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности и изучении событий после отчетной даты	Недобросовестные действия, риск существенного искажения отчетности, риск необнаружения, профессиональный скептицизм, процедуры оценки рисков
	Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности	Рассмотрение аудитором соблюдения законов и нормативных актов при проведении аудита финансовой отчетности и оценка последствий их несоблюдения, информирование о несоблюдении законов и нормативных актов	Соблюдение законов и нормативных актов, ответственность аудитора, оценка последствий несоблюдения нормативных актов аудируемым лицом
	Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля	Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля, которые выявил аудитор при проведении аудита финансовой отчетности; понимание системы внутреннего контроля в части, касающейся проводимого аудита	Недостатки системы внутреннего контроля (значительные и прочие), средства контроля, письменное сообщение, информирование о недостатках СВК
Стандарты 300 - 499. Оценка рисков и связанные с этим действия (Assessment and Response to Assessed Risks)
	Планирование аудита финансовой отчетности	Определяются обязанности аудитора по планированию аудита финансовой отчетности в отношении повторных аудиторских заданий. Отдельно представлены дополнительные замечания, относящиеся к аудиторскому заданию, выполняемому впервые	Общая стратегия аудита, работы по планированию, план аудита, предварительная работа, руководство, контроль и обзорная проверка
	Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения	Выявляются и оцениваются риски существенного искажения как по причине недобросовестных действий, так и вследствие ошибок, на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок, посредством изучения организации и ее окружения, включая систему внутреннего контроля (СВК)	Предпосылки, бизнес-риски, процедуры оценки рисков, значительный риск существенного искажения, компоненты СВК, контрольная среда, контрольные действия, мониторинг средств контроля и др.
	Существенность при планировании и проведении аудита	Определяются обязанности аудитора по применению принципа существенности при планировании и проведении аудита финансовой отчетности, при оценке влияния на аудит выявленных искажений, а также влияния неисправленных искажений на финансовую отчетность	Существенность, пересмотр существенности, существенность и аудиторский риск, профессиональное суждение, контрольные показатели
	Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски	Определяются обязанности аудитора по разработке и проведению процедур в отношении рисков существенного искажения, выявленных и оцененных аудитором с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств путем разработки и проведения соответствующих аудиторских процедур	Процедуры проверки по существу, детальные тесты видов операций, остатков по счетам и раскрытия информации, аналитические процедуры проверки по существу, тестирование средств контроля
	Особенности аудита организации, пользующейся услугами обслуживающей организации	Раскрываются обязанности аудитора по сбору достаточных надлежащих аудиторских доказательств, выявления и оценки рисков существенного искажения в случаях, когда аудируемое лицо (организация-пользователь) пользуется услугами одной или более обслуживающих организаций по различным бизнес-процессам	Обслуживающая организация, организация-пользователь, дополнительные средства контроля, описание СВК, характер услуг, отчет обслуживающей организации
	Оценка искажений, выявленных в ходе аудита	Определяются обязанности аудитора по оценке влияния выявленных искажений на аудит и неисправленных искажений, если такие имеются, на финансовую отчетность	Искажения, неисправленные искажения, накопление и анализ выявленных искажений, информирование об искажениях и их исправление, совокупность выявленных искажений, их характер, переоценка существенности, оценка воздействия неисправленных искажений на финансовую отчетность
Стандарты 500 - 599. Аудиторские доказательства (Audit Evidence)
	Аудиторские доказательства	Разработка и выполнение аудиторских процедур таким образом, чтобы определить состав аудиторских доказательств при проведении аудита финансовой отчетности, установление обязанностей аудитора по сбору достаточных надлежащих аудиторских доказательств для обоснованных выводов, являющихся основанием для аудиторского мнения	Аудиторские доказательства, данные бухгалтерского учета, надлежащий характер аудиторских доказательств, их достаточность, эксперт руководства, отбор элементов тестирования, процедуры получения аудиторских доказательств, инспектирование, наблюдение, внешнее подтверждение, пересчет, запрос, аналитические процедуры, источники аудиторских доказательств, несоответствие в аудиторских доказательствах
	Особенности получения аудиторских доказательств в конкретных случаях	Рассмотрение отдельных вопросов при получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении определенных аспектов, касающихся материальных запасов, претензий и судебных разбирательств с участием организации, а также информации по сегментам при проведении аудита финансовой отчетности	Инвентаризация запасов, подтверждение, претензии и судебные разбирательства, письменные заявления, информация по сегментам, понимание методов, применяемых руководством
	Внешние подтверждения	Устанавливается порядок использования аудитором процедур внешнего подтверждения для целей получения аудиторских доказательств в соответствии с МСА 330 и МСА 500	Внешнее подтверждение, запрос о позитивном подтверждении, запрос о негативном подтверждении, отсутствие ответа подтверждающей стороны, расхождения в информации, процедуры внешнего подтверждения, отказ руководства в подтверждении информации
	Аналитические процедуры	Установить обязанности аудитора в отношении аналитических процедур в качестве процедур проверки по существу, связанных с получением уместных и надежных аудиторских доказательств. Разработать и провести аналитические процедуры ближе к окончанию аудита, что будет способствовать формированию аудитором общего вывода относительно соответствия финансовой отчетности пониманию аудитора организации	Аналитические процедуры проверки по существу, соответствие аналитических процедур определенным предпосылкам, степень уверенности, решение о целесообразности аналитических процедур, сопоставимость, доступность и уместность информации финансового и нефинансового характера
	Аудиторская выборка	Использование аудитором статистической и нестатистической выборки при формировании аудиторской выборки и отборе ее элементов, тестировании средств контроля и детальном тестировании по существу, а также при оценке результатов аудиторской выборки. Разработка и выполнение аудиторских процедур, направленных на получение достаточных надлежащих аудиторских доказательств, которые позволят сделать обоснованные выводы для последующего выражения аудиторского мнения, чтобы обеспечить разумную основу для формирования выводов о генеральной совокупности, из которой делалась случайная выборка	Аудиторская выборка, способы отбора элементов для тестирования, генеральная совокупность, риск выборки, риск, не связанный с выборкой, аномалия, элемент выборки, статистическая выборка, нестатистическая выборка, стратификация, допустимое искажение, допустимая норма отклонения, подход к выборке, ее объем, экстраполяция искажений, оценка результатов аудиторской выборки
	Связанные стороны	Устанавливаются обязанности аудитора в связи с взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами в ходе аудита финансовой отчетности, определяются риски существенного искажения финансовой отчетности в связи с взаимоотношениями и операциями между связанными сторонами	Связанные стороны, операции между связанными сторонами, концепция достоверного представления, концепция соответствия, оценка рисков и сопутствующих действий, связанные стороны, оказывающие решающее влияние, организации специального назначения, выступающие в качестве связанных сторон
	События после отчетной даты	Устанавливаются обязанности аудитора в отношении событий после отчетной даты, требующих корректировки или раскрытия информации в финансовой отчетности. В рамках многих концепций подготовки финансовой отчетности обычно выделяются события двух типов: события, свидетельствующие об обстоятельствах, которые существовали на отчетную дату; события, свидетельствующие об обстоятельствах, которые возникли после отчетной даты	События после отчетной даты, отчетная дата, дата утверждения финансовой отчетности, дата аудиторского заключения, дата выпуска финансовой отчетности
Стандарты 600 - 699. Использование работы третьих лиц (Using the Work of Others)
	Использование работы внутренних аудиторов	Устанавливаются обязанности внешнего аудитора в случае использования работы внутренних аудиторов при получении аудиторских доказательств либо привлечения их к непосредственному участию в аудите при условии осуществления руководства, надзора и проверки работы внешним аудитором	Внешний аудитор, служба внутреннего аудита, использование работы службы внутреннего аудита
	Использование работы эксперта, аудитора	Определяются обязанности аудитора в связи с использованием работы физического лица или организации, обладающих знаниями и опытом в какой-либо области, отличной от бухгалтерского учета или аудита, когда эта работа используется для содействия аудитору в получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств. При этом аудитор несет единоличную ответственность за выраженное мнение аудитора	Эксперт аудитора, квалификация эксперта, эксперт руководства, соглашение с экспертом, указание на эксперта аудитора в аудиторском заключении, внешний эксперт аудитора, внутренний эксперт аудитора, информационное взаимодействие, конфиденциальность

В свою очередь, Международные стандарты второй группы можно подразделить на подгруппы (с учетом официального перевода на русский язык):

Общие принципы и ответственность (General principles and Responsibilities);

Оценка рисков и связанные с этим действия (Assessment and Response to Assessed Risks);

Аудиторские доказательства (Audit Evidence);

Использование работы третьих лиц (Using the Work of Others) .

Вторая группа стандартов изучалась и рассматривалась специалистами в области аудиторской деятельности и аудиторами постоянно на протяжении последних двадцати лет, поскольку действовавшие в России Федеральные стандарты аудиторской деятельности (ФСАД) были разработаны на основе МСА.

Например, при оценке информации, полученной и используемой в качестве аудиторских доказательств, аудитору необходимо изучить МСА 500, который устанавливает обязанности аудитора по разработке и выполнению аудиторских процедур, на основании которых должны быть получены надлежащие и достаточные аудиторские доказательства, позволяющие сделать обоснованные выводы при формировании аудиторского заключения.

Построение аудиторской выборки осуществляется для того, чтобы получить выводы в отношении всей совокупности на основании тестирования отобранных элементов генеральной совокупности (МСА 530).

В стандартах аудита МСА 501 - 550 рассматриваются правила и порядок получения и анализа аудиторских доказательств в различных случаях .

Практически в каждом МСА раскрываются особенности аудита малых предприятий и организаций государственного сектора, приводятся поясняющие содержание стандартов материалы, рекомендуемые аудиторские процедуры.

Международные стандарты, раскрывающие особенности аудита финансовых инструментов, проведения обзорных проверок, выполнения сопутствующих аудиту услуг и заданий, обеспечивающих уверенность, являются, на наш взгляд, еще более сложными для восприятия и практического применения аудиторами. К ним относятся следующие стандарты аудита:

МОПА 1000 "Международный отчет о практике аудита - "Особенности аудита финансовых инструментов";

МСОП 2400 "Задания по обзорной проверке финансовой отчетности прошедших периодов";

МСОП 2410 "Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, выполняемая независимым аудитором организации";

МСЗОУ 3000 "Задания, обеспечивающие уверенность, отличные от аудита и обзорной проверки финансовой информации прошедших периодов";

МСЗОУ 3400 "Проверка прогнозной финансовой информации";

МСЗОУ 3402 "Заключение аудитора обслуживающей организации, обеспечивающее уверенность, о средствах контроля обслуживающей организации";

МСЗОУ 3410 "Задания, обеспечивающие уверенность, в отношении отчетности о выбросах парниковых газов";

МСЗОУ 3420 "Задания, обеспечивающие уверенность, в отношении компиляции проформы финансовой информации, включаемой в проспект ценных бумаг";

МССУ 4400 "Задания по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации";

МССУ 4410 "Задания по компиляции" .

Таким образом, аудиторскому сообществу предстоит большая работа по дальнейшему изучению и внедрению в практическую деятельность Международных стандартов аудита.

Актуальность процедуры перехода российских аудиторов и аудиторских организаций при осуществлении ими своей профессиональной деятельности на Международные стандарты аудита (далее - МСА) после их официального опубликования в конце 2016 г. не вызывает сомнений.

Сложности восприятия практикующими аудиторами содержания и требований МСА, как отмечают специалисты в области аудита, затруднят на первых этапах их применение, использование соответствующей терминологии, выбор объектов аудита, восприятие официального перевода (текста) .

В настоящее время профессиональные стандарты стали неотъемлемой частью трудовых отношений в России, но вызывают массу вопросов как со стороны работодателей, так и со стороны работников различных сфер трудовой деятельности.

Министерство труда и социального развития РФ является разработчиком пакета документов, которые формируют национальный реестр профессиональных стандартов. На официальном сайте Минтруда представлены:

Реестр профессиональных стандартов - 804 наименования различных профессий;

Реестр областей и видов профессиональной деятельности - 40 наименований;

Реестр трудовых функций - 11 542 наименования;

Реестр советов по профессиональным квалификациям - 22 наименования .

Специалисты Минтруда России продолжают работу по расширению и обновлению данного пакета документов.

Действовавший ранее Единый тарифно-квалификационный справочник работ и профессий рабочих (ЕТКС) включал в себя документы, которые были разработаны еще в Советском Союзе начиная с 1984 г.

Безусловно, в настоящее время возникла необходимость обновить реестр профессий для быстро изменяющихся реалий XXI в.

В Трудовой кодекс Российской Федерации как в основополагающий документ в области трудового права летом 2016 г. были внесены поправки, которые сделали применение профессиональных стандартов обязательным для всех работодателей, хотя предполагалось, что для начала профессиональные стандарты будут "обкатаны" в организациях с государственным участием, а уже потом получат самое широкое применение.

Как следствие, на разных уровнях развернулась дискуссия о необходимости и возможности применения этих документов на практике, о реализации контроля со стороны государства. Работодатели, кадровики, юристы отмечают, что, с одной стороны, идея разработки и внедрения профессиональных стандартов в России имеет благие намерения, так как сегодня уровень специалистов различных сфер деятельности значительно упал, но, с другой стороны, малому бизнесу в условиях кризиса негде изыскать дополнительные источники для переобучения, например, сотрудников бухгалтерии, службы внутреннего контроля, как и всех других административных работников. Общее мнение участников дискуссии таково, что профстандарты обязательно должны быть утверждены для специалистов, работающих в отраслях с повышенной опасностью: химической промышленности, судовождении, пилотировании летательных аппаратов, строительстве и эксплуатации атомных станций и т.д. Также окончательно не решен вопрос осуществления контроля за обязательным применением профстандартов в компаниях, но предполагается, что компании будут платить штрафы за каждого работника от 30 до 50 тыс. руб.

Специалисты в области образования справедливо отмечают, что введение системы национального реестра профессиональных стандартов направлено на поддержку сферы образовательных услуг и должно лечь в основу разработки современных образовательных стандартов в части определения направлений подготовки бакалавров и магистров высшего профессионального образования, а также формирования профессиональных компетенций выпускников вузов.

В соответствии с подп. 23 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы работодателя на профессиональное обучение и переобучение работников учитываются в составе прочих расходов при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а для работника, проходящего обучение и переобучение за свой счет, предусмотрены социальные налоговые вычеты подп. 2 п. 1 ст. 219 Налогового кодекса Российской Федерации .

Таким образом, со стороны государства есть определенная поддержка в области профессионального роста, в том числе аудиторов, с целью повышения качества аудиторских услуг.

Кроме того, в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации в трудовой договор в обязательном порядке должна включаться трудовая функция (работа по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретный вид поручаемой работнику работы).

Если с выполнением работ по определенным должностям, профессиям, специальностям связано предоставление компенсаций и льгот либо наличие ограничений, то наименование этих должностей, профессий или специальностей и квалификационные требования к ним должны соответствовать наименованиям и требованиям, указанным в квалификационных справочниках, или соответствующим положениям профессиональных стандартов (Трудовой кодекс Российской Федерации, абз. 3 ч. 2 ст. 57) .

Специальным Законом в сфере аудита от 29.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" определено, что право на занятие аудиторской деятельностью получают лица, получившие квалификационный аттестат аудитора и являющиеся членами одной из саморегулируемых организаций аудиторов .

В свою очередь профессиональные качества, которые нужны работнику для участия в аудиторской деятельности и осуществления прочих услуг в сфере аудита, определены Профессиональным стандартом "Аудитор", утвержденным Приказом Минтруда России от 19.10.2015 N 728н и вступившим в силу 06.12.2015.

Стандарт включает 4 раздела и распределяет между специалистами в области аудита обобщенные трудовые функции, а также содержит перечень трудовых действий, требования к образованию, необходимым знаниям, условия допуска к работе.

Стандарт, кроме перечисленных положений, содержит наименования должностей, начиная от помощника бухгалтера и аудитора до руководителя аудиторской компании . Следовательно, содержание Стандарта "Аудитор" объемнее, чем его наименование.

Профессиональный стандарт "Аудитор" коррелирует также с содержанием стандартов аудиторской деятельности.

Так, согласно ст. 7 Закона "Об аудиторской деятельности" международные стандарты аудиторской деятельности лежат в основе осуществления аудиторской деятельности в России, тем самым достигается качество предоставления аудиторских услуг .

Все субъекты аудиторской деятельности обязаны применять положения Профессионального стандарта "Аудитор" с 01.07.2016.

Однако некоторая часть аудиторских компаний и аудиторов считает, что нет необходимости в обязательном применении Профстандарта, так как аудиторская деятельность в России - специфическая сфера, которая изначально требовала от аудитора наличия высшего профессионального образования по направлениям "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" и (или) "Финансы и кредит", опыта работы, квалификационного аттестата, а далее - переобучения по программам повышения квалификации, то есть аттестат аудитора автоматически подтверждает соответствие работника Профессиональному стандарту.

В настоящее время даже запланированы изменения самой формы аттестата аудитора в соответствии с введенным Профессиональным стандартом.

Кроме того, профессиональные стандарты могут найти и более широкую сферу применения. Они могут и должны применяться в качестве основы для формирования и переработки должностных инструкций компаний с целью детализации конкретных требований к работнику, профессиональных задач и формирования ответственности в аудиторской деятельности.

На практике часто аудиторам приходится совмещать несколько трудовых функций из-за отсутствия необходимого специалиста или по воле руководителя. Четкое указание в профстандарте и должностной инструкции трудовых функций в соответствии с занимаемой должностью позволит работнику претендовать на доплату за совмещение профессий (должностей) согласно ч. 1 ст. 151 Трудового кодекса Российской Федерации, при этом ч. 2 той же статьи не ограничивает размер доплаты, а определяет ее по письменному соглашению работодателя и работника с учетом содержания и объема дополнительной работы .

Профессиональный стандарт "Аудитор" должен также использоваться для разработки и обновления содержания дополнительных образовательных программ курсов повышения квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов, так как в настоящее время во главу каждой обучающей программы ставится компетентностный подход, который реализуется через приобретение так называемых ЗУН (знаний, умений, навыков), следовательно, программы должны быть переработаны, прежде всего в части практических заданий для слушателей.

По нашему мнению, проблемные вопросы, связанные с внедрением Профессионального стандарта "Аудитор", также следует рассматривать в рамках программ повышения квалификации; в результате действующие аудиторы будут понимать цели и задачи процесса, направленного на повышение качества аудиторских услуг, а также соответствие норм Профессионального стандарта "Аудитор" положениям Международных стандартов аудита (МСА).

Список литературы

1. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 29.12.2008 N 307.
2. Положение о признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации: утверждено Постановлением Правительства РФ от 11.06.2015 N 576.
3. О введении в действие международных стандартов аудита на территории Российской Федерации: Приказ Минфина России от 24.10.2016 N 192н.
4. Об утверждении профессионального стандарта "Аудитор": Приказ Минтруда России от 19.10.2015 N 728н.
5. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит. М.: Финансы и статистика, 1995. 560 с.
6. Адамс Р. Основы аудита / Пер. с англ.; Под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1995. 398 с.
7. Алборов Р.А. Проблемы развития методологии, метода и методики аудита. / Р.А. Алборов, С.М. Концевая, С.В. Козменкова // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 36. С. 47 - 60.
8. Алборов Р.А. Практический аудит (курс лекций): Учебное пособие / Р.А. Алборов, С.М. Концевая. М.: Дело и Сервис, 2011. 301 с.
9. Гайдаров К.А. Сравнение Федеральных стандартов аудиторской деятельности и МСА. Аудиторские доказательства // Аудитор. 2014. N 11. С. 36 - 42.
10. Василенко А.А., Кизилов А.Н. Применение международных стандартов аудита в России: терминологический аспект // Аудит. 2016. N 4-5. С. 14 - 19.
11. Козменкова С.В. Аудит: проблемные вопросы и пути развития / С.В. Козменкова, С.А. Кемаева // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 2. С. 46 - 57.
12. Мизиковский Е.А. Анализ аудиторских стандартов третьего поколения / Е.А. Мизиковский, С.В. Козменкова // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. N 1. Ч. 1. Нижний Новгород: Изд-во ННГУ им. Лобачевского, 2012. С. 226 - 229.
13. Клычова Г.С. Методика проверки отдельного сегмента аудита // Сб. трудов по материалам IV Междунар. науч.-практ. конф. "Профессия бухгалтера - важнейший инструмент эффективного управления сельскохозяйственным производством". Казань: Центр инновационных технологий, 2016. С. 49 - 52.
14. Клычова Г.С. Аудит: Учеб. пособие в 2 томах. Т. 1. / Г.С. Клычова, Ж.Г. Леонтьева, А.Р. Закирова, А.С. Клычова, Е.В. Заугарова. Казань: Изд-во ООО "Центр инновационных технологий", 2014. 416 с.
15. Мельник М.В., Соколов В.Я. Будущее аудита. Встреча со специалистами Совета по Международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации (IAASB) // Аудиторские ведомости. 2015. N 11. С. 62 - 75.
16. Макальская М.Л. Международные стандарты аудита: Учебное пособие / М.Л. Макальская, Н.И. Ковалева. М.: Дело и Сервис, 2014. 112 с.
17. Серебрякова Т.Ю. Международные стандарты аудита как объект исследования // Международный бухгалтерский учет. 2015. N 4. С. 37 - 50.
18. Турищева Т.Б. Внедрение международных стандартов аудита в России // Аудитор. 2015. N 12. С. 12 - 17.
19. Министерство труда и социальной защиты РФ / URL: http://www.rosmintrud.ru/.
20. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ.
21. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) / URL: http://www.consultant.ru/document/cons_doc_.